“營改增”對建設(shè)工程勞務(wù)分包的影響及對策

建筑企業(yè)是勞動密集型行業(yè)，對建筑企業(yè)而言，勞務(wù)成本占總成本的20%-30%，勞務(wù)分包是建筑施工中把技術(shù)和管理轉(zhuǎn)化為產(chǎn)品的末端組織，是工程項目管理中最關(guān)鍵、最活躍、也最不穩(wěn)定的因素之一。自2016年5月1日起建筑業(yè)“營改增”后，探索建筑企業(yè)勞務(wù)分包管理模式，對建筑企業(yè)在激烈市場競爭中提高分包成本的進(jìn)項稅抵扣額，有效降低建筑企業(yè)的增值稅負(fù)擔(dān)，尤顯重要。建設(shè)工程勞務(wù)本文將對“營改增”后針對建設(shè)工程勞務(wù)分包不同模式產(chǎn)生的影響進(jìn)行分析，并提出一些防范對策。

一、建設(shè)工程勞務(wù)分包及模式

勞務(wù)分包是指施工總承包企業(yè)或者專業(yè)承包企業(yè)將其承接工程中的人工作業(yè)發(fā)包給勞務(wù)企業(yè)來完成。對于總承包工程來說，勞務(wù)分包工作是其重要組成部分，是否管理好勞務(wù)分包工作，不但影響總包工程的進(jìn)度質(zhì)量，還會影響總承包單位的信譽?？偝邪髽I(yè)或?qū)I(yè)承包企業(yè)與勞務(wù)分包企業(yè)通過簽訂勞務(wù)分包合同明確雙方合作關(guān)系，勞務(wù)分包內(nèi)容一般為工程施工的勞務(wù)作業(yè)，主要包含人工費、二三項材料費及小型機具使用費等。雙方通過定期驗工計價進(jìn)行結(jié)算和支付?！盃I改增”后，勞務(wù)分包企業(yè)屬于提供建筑服務(wù)的納稅人建筑企業(yè)，勞務(wù)分包企業(yè)是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，建設(shè)工程勞務(wù)將直接影響建筑企業(yè)的分包成本。

就建設(shè)工程勞務(wù)分包模式來說，具體可分為以下三種：

（一）傳統(tǒng)勞務(wù)分包模式

1、“勞務(wù)小清包”。具有勞務(wù)分包資質(zhì)的企業(yè)實現(xiàn)人工費、小型機具費、零星材料等包干的分包模式。這種分包模式的主材、混凝土、大型機械設(shè)備和臨時設(shè)施等均由建筑企業(yè)提供。

2、“勞務(wù)大清包”。具有勞務(wù)分包資質(zhì)的企業(yè)實行人工費、混凝土損耗、鋼材損耗、模板、周轉(zhuǎn)材料、零星材料、機具設(shè)備及臨時設(shè)施費等包干的分包模式。這種模式下，建筑企業(yè)只提供鋼材、混凝土。

3、“勞務(wù)清包工”。具有勞務(wù)分包資質(zhì)的企業(yè)實行純?nèi)斯べM包干的承包模式。這種模式下，建筑企業(yè)提供全部材料。建設(shè)工程勞務(wù)以上三種模式是建筑企業(yè)勞務(wù)分包的合法模式，被普遍使用。

實踐中，勞務(wù)分包往往出現(xiàn)名為勞務(wù)分包，實為轉(zhuǎn)包或者建筑企業(yè)自行用工但找勞務(wù)公司虛假開票等違法情形。對于建筑企業(yè)自行用工卻找勞務(wù)公司虛假開具增值稅發(fā)票的行為，屬于違法犯罪行為，可能以虛開增值稅專用發(fā)票罪予以追究刑事責(zé)任（最高刑期為無期徒刑），因此建筑企業(yè)應(yīng)當(dāng)完全規(guī)避。

勞務(wù)分包實質(zhì)是建筑企業(yè)將相關(guān)經(jīng)營難題及風(fēng)險轉(zhuǎn)移給建筑勞務(wù)公司，建筑勞務(wù)公司只有大幅增加報價費用，由此導(dǎo)致建筑企業(yè)成本大幅增加。建筑企業(yè)要選擇最合適的勞務(wù)分包模式，就需要對“營改增”后建筑勞務(wù)公司的增值稅征收情況全面了解，才能在選擇勞務(wù)分包模式時了然于胸。對于建筑企業(yè)而言，是選用一般納稅人的建筑勞務(wù)公司，還是選用小規(guī)模納稅人或“清包工”方式，要具體測算成本費用。對于建筑勞務(wù)公司而言，“營改增”以后，建筑勞務(wù)公司開具增值稅專用發(fā)票按照11%的征收率征稅，可以抵扣；清包工方式、甲供材方式或小規(guī)模納稅人按照3%征收率征稅，則不能抵扣。營改增之前，建筑勞務(wù)公司按照3%征收營業(yè)稅，不能抵扣。由于建筑勞務(wù)公司開具增值稅專用發(fā)票按照11%的征收率征稅，因此若建筑勞務(wù)公司有超過8%的進(jìn)項稅額，則建筑勞務(wù)公司開具稅率11%的增值稅專用發(fā)票就更劃算。若建筑勞務(wù)公司沒有超過8%的進(jìn)項稅額，則建筑公司最好按照清包工方式或甲供材方式或小規(guī)模納稅人按照3%稅率以簡易方法計稅，否則建筑勞務(wù)公司將較營改增前多承擔(dān)稅費。問題是建筑勞務(wù)公司開具稅率11%的增值稅專用發(fā)票繳納增值稅后，可能由于其本身業(yè)務(wù)十分單純，其本身的成本費用又是以不能抵扣的工人工資、社保費用為主，很難取得可以抵扣的進(jìn)項稅額，進(jìn)而導(dǎo)致單純的建筑勞務(wù)公司增值稅相比以前的營業(yè)稅大幅增加，因此建筑勞務(wù)公司若采用一般計稅方法，必須進(jìn)行適當(dāng)?shù)囟悇?wù)籌劃。

（二）其他勞務(wù)分包模式

1、勞務(wù)派遣模式。勞務(wù)派遣是指建筑企業(yè)與勞務(wù)派遣單位簽訂勞務(wù)派遣協(xié)議，勞務(wù)派遣單位派遣人員到建筑企業(yè)，從事建筑企業(yè)安排的工作內(nèi)容的一種勞務(wù)用工形式。但《勞務(wù)派遣暫行規(guī)定》明確規(guī)定用工單位使用的被派遣勞動者數(shù)量不得超過其用工總量的10%，勞務(wù)派遣員工只能在“臨時性、輔助性、替代性”崗位任職且用工時間不能超過6個月，建設(shè)工程勞務(wù)如果違反這些規(guī)定就可能導(dǎo)致出現(xiàn)建筑企業(yè)直接與勞動者形成事實上勞動關(guān)系的法律后果。因此，勞務(wù)派遣模式只能是建筑企業(yè)補充或次要的勞務(wù)用工方式。

根據(jù)國家財稅總局財稅2016年36號文件和財稅2016年47號文件的相關(guān)規(guī)定，“營改增”以后勞務(wù)派遣公司按照6%的征收率開具增值稅專用發(fā)票，建筑企業(yè)的人工費可以抵扣6%，但勞務(wù)派遣公司也可以選擇差額計稅，就是勞務(wù)派遣公司向用人單位取得的勞務(wù)派遣費用減去被派遣人員的工資保險福利費用，得到的差額部分采用簡易計稅，按照5%征稅。差額部分可以開具增值稅專用發(fā)票用于抵扣，但被派遣人員的工資保險福利費用（占勞務(wù)派遣費用的絕大多數(shù)）只能開具增值稅普通發(fā)票而不能抵扣。這也導(dǎo)致勞務(wù)派遣模式在稅負(fù)上沒有明顯優(yōu)勢供建筑企業(yè)選擇。

2、內(nèi)部作業(yè)隊伍模式。內(nèi)部作業(yè)層隊伍形式勞務(wù)分包，是由建筑企業(yè)的項目部與內(nèi)部作業(yè)隊伍簽訂內(nèi)部經(jīng)濟承包協(xié)議建設(shè)工程勞務(wù)，以工資單形式結(jié)算和支付。由于企業(yè)內(nèi)部勞務(wù)用工的管理，出現(xiàn)集體勞動合同、內(nèi)部作業(yè)隊、班組勞務(wù)承包合同或計件績效管理等新型形式。

3、非法轉(zhuǎn)包、違法分包、掛靠等模式。非法轉(zhuǎn)包，指承包單位承包建設(shè)工程后，不履行合同約定的責(zé)任和義務(wù)，將其承包的全部建設(shè)工程轉(zhuǎn)給他人或者將其承包的全部建設(shè)工程肢解以后以分包的名義分別轉(zhuǎn)給其他單位承包的行為。違法分包，是指勞務(wù)作業(yè)承包人將其承包的勞務(wù)再分包以及勞務(wù)作業(yè)承包人除計取勞務(wù)作業(yè)費用外，還計取主要建筑材料款和大中型施工機械設(shè)備費用等行為；掛靠，指沒有資質(zhì)的實際施工人借用有資質(zhì)的建筑施工企業(yè)名義進(jìn)行工程建設(shè)的行為。為規(guī)范建筑工程施工發(fā)承包活動，在《建筑工程施工發(fā)包與承包違法行為認(rèn)定查處管理辦法》中對非法轉(zhuǎn)包、違法分包、掛靠等違法行為的具體構(gòu)成進(jìn)行了明確規(guī)定。

具體而言，在全額轉(zhuǎn)包或提點大包的情況下，一方面，建筑企業(yè)因無法取得可抵扣的進(jìn)項稅發(fā)票，導(dǎo)致稅負(fù)增加，增加幅度甚至超過收取的管理費或利潤，從而使利潤大額縮水，甚至出現(xiàn)虧損。另一方面，如果雙方簽訂的合同中約定建筑企業(yè)提取的管理費為不含稅價格，意味著所有稅負(fù)由勞務(wù)分包企業(yè)承擔(dān)，勞務(wù)分包企業(yè)的預(yù)期收益將因此降低，收益降低直接導(dǎo)致偷工減料等影響質(zhì)量和安全的行為發(fā)生。在掛靠項目實施時，為降低采購成本，掛靠單位購買材料時，往往不開具增值稅專用發(fā)票，被掛靠單位就不能獲得進(jìn)項稅抵扣發(fā)票，稅負(fù)自然會提高；而開具增值稅專用發(fā)票，材料供應(yīng)商往往要求加價，則掛靠方利潤減少，亦會導(dǎo)致偷工減料等影響質(zhì)量和安全的行為發(fā)生，此時被掛靠單位有可能選擇鋌而走險，通過非法途徑獲得可抵扣專票，但因缺乏真實的交易行為，一旦被稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)，有承擔(dān)刑事責(zé)任的風(fēng)險。因此，以上非法模式在“營改增”領(lǐng)域，建設(shè)工程勞務(wù)由于無法建立增值稅抵扣鏈條，實現(xiàn)進(jìn)項稅抵扣，從而將無法生存。

（三）直接勞務(wù)合同模式

對施工工程中急需的緊缺工種、特殊工種及有資格的技術(shù)工人，從社會上短期聘用，與其個人簽訂勞動合同，以及建筑企業(yè)與勞務(wù)人員由于項目急需而簽訂勞動合同建立勞動關(guān)系的模式。建筑企業(yè)普遍對大量頻繁簽訂勞動合同、辦理社保、勞動關(guān)系管理、工傷、個稅、裁員、工程結(jié)束后勞動關(guān)系終止等有所顧慮，不習(xí)慣或不愿意大規(guī)模采用此種模式，但是，建筑企業(yè)作為勞動密集型企業(yè)需要根據(jù)工程施工的具體情況進(jìn)行人員調(diào)配，已達(dá)到工程施工順利進(jìn)行?，F(xiàn)階段，勞動力資源逐漸減少、成本逐年上升、比重越來越大的情形下，如何提高勞動生產(chǎn)率、提高企業(yè)核心競爭力是建筑企業(yè)亟待解決的難題。

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